GUERRA FISCAL:

A APLICAÇÃO DA LEI COMPLEMENTAR Nº 24 SOB OS BENEFÍCIOS FISCAIS CONCEDIDOS UNILATERALMENTE.

1. Introdução

             Dentre os assuntos de maior relevância no âmbito do Direito Tributário,  certamente a guerra fiscal atualmente travada entre os Estados ocupa espaço de destaque.

            Muito se discute a respeito do tema, principalmente quando o foco é a legalidade ou não dos benefícios tributários concedido unilateralmente pelos entes federativos, ocasionando em uma acirrada disputa de “caça investimentos”.

            O presente trabalho tem como objeto de estudo a possibilidade ou não destes benefícios, com ênfase ao tributo do ICMS, abordando a forma como são tratados pelos Estados e o que dispõe a legislação pertinente. 

2. Abordagem da Constituição Federal

  A Constituição, em seu artigo 150, parágrafo 6°, diz:

§ 6.º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só poderá ser concedido mediante lei específica, federal, estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matérias acima enumeradas ou o correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do disposto no art. 155, § 2.º, XII,

E continua no artigo 155, parágrafo 2°, inciso II e XII diz:

II - a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da legislação:

a) não implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações ou prestações seguintes;

b) acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores;

XII - cabe à lei complementar:

g) regular a forma como, mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal, isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados

Ao estudar conjuntamente os dispositivos transcritos, se entende que, segundo a Carta Magna, os Estados possuem autonomia para conceder benefícios fiscais de forma unilateral, desde que tais benefícios se relacionem a impostos de sua competência e sejam mediante leis complementares especificas, do próprio estado.

Não poderiam se conceder benefícios por atos diversos tais como decretos ou convênios, visto que a atribuição é exclusiva do Poder Legislativo e não suportaria outra forma senão por lei.

3.     Exceção a regra: A Lei Complementar n°24 e o atual posicionamento do STF

            No recente informativo de n° 629, referente ao período de 30 de maio a 03 de junho de 2011, O STF tratou amplamente sobre a guerra fiscal entre estados e o pacto federativo.

            Segundo o entendimento do STF, na regra de que isenções, incentivos e benefícios fiscais somente serão válidos quando concedidos mediante lei complementar incide a exceção, se estiverem relacionados ao ICMS, conforme a lei complementar 24/75.

             

            Rezam os artigos 1°e 8° da Lei complementar n° 24/1975:

Art. 1º - As isenções do imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias serão concedidas ou revogadas nos termos de convênios celebrados e ratificados pelos Estados e pelo Distrito Federal, segundo esta Lei.

Parágrafo único - O disposto neste artigo também se aplica:

I - à redução da base de cálculo;

II - à devolução total ou parcial, direta ou indireta, condicionada ou não, do tributo, ao contribuinte, a responsável ou a terceiros;

III - à concessão de créditos presumidos;

IV - à quaisquer outros incentivos ou favores fiscais ou financeiro-fiscais, concedidos com base no Imposto de Circulação de Mercadorias, dos quais resulte redução ou eliminação, direta ou indireta, do respectivo ônus;

V - às prorrogações e às extensões das isenções vigentes nesta data.

Art. 8º - A inobservância dos dispositivos desta Lei acarretará, cumulativamente:

I - a nulidade do ato e a ineficácia do crédito fiscal atribuído ao estabelecimento recebedor da mercadoria;

Il - a exigibilidade do imposto não pago ou devolvido e a ineficácia da lei ou ato que conceda remissão do débito correspondente.

            Seguindo tal posicionamento, nos 12 (doze) julgamentos apresentados, o STF declarou a inconstitucionalidade das questionadas leis sob o argumento de que os benefícios referentes ao ICMS não serão validos quando concedidos exclusivamente por Lei estadual, sendo necessária a celebração de convênios interestaduais, como expresso nas seguintes jurisprudências:

PROCESSO OBJETIVO – AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE – ATUAÇÃO DO ADVOGADO-GERAL DA UNIÃO. Consoante dispõe a norma imperativa do § 3º do artigo 103 da Constituição Federal, incumbe ao Advogado-Geral da União a defesa do ato ou texto impugnado na ação direta de inconstitucionalidade, não lhe cabendo emissão de simples parecer, a ponto de vir a concluir pela pecha de inconstitucionalidade. ICMS – BENEFÍCIO FISCAL – ISENÇÃO. Conflita com o disposto nos artigos 150, § 6º, e 155, § 2º, inciso XII, alínea “g”, da Constituição Federal decreto concessivo de isenção, sem que precedido do consenso das unidades da Federação. ADI 2376 / RJ.RIO.DE.JANEIRO.AÇÃO.DIRETA.DE.INCONSTITUCIONALIDADE.Relator(a):  Min. MARCO AURÉLIO.Julgamento:  01/06/2011           Órgão Julgador:  Tribunal Pleno

AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE – TRATAMENTO TRIBUTÁRIO PREFERENCIAL – AUSÊNCIA DE CONSENSO DAS UNIDADES DA FEDERAÇÃO – ADEQUAÇÃO. Mostra-se adequada a ação direta de inconstitucionalidade quando há tratamento tributário diferenciado em lei da unidade da Federação, sem remissão a consenso entre os demais Estados. TRIBUTO – PRINCÍPIO DA LEGALIDADE – DELEGAÇÃO AO PODER EXECUTIVO – ALÍQUOTA – IMPROPRIEDADE. Surge discrepante da Constituição Federal lei por meio da qual se delega ao Poder Executivo fixação de alíquota de Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS, pouco importando a previsão, na norma, de teto relativo à redução. PROCESSO OBJETIVO – AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE – ATUAÇÃO DO ADVOGADO-GERAL DA UNIÃO. Consoante dispõe a norma imperativa do § 3º do artigo 103 da Constituição Federal, incumbe ao Advogado-Geral da União a defesa do ato ou texto impugnado na ação direta de inconstitucionalidade, não lhe cabendo emissão de simples parecer, a ponto de vir a concluir pela pecha de inconstitucionalidade. TRIBUTO – “GUERRA FISCAL”. Consubstancia “guerra fiscal” o fato de a unidade da Federação reduzir a alíquota do ICMS sem a existência de consenso, mediante convênio, entre os demais Estados. ADI 3674 / RJ - RIO DE JANEIRO AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADERelator(a):  Min. MARCO AURÉLIOJulgamento:  01/06/2011  Órgão Julgador:  Tribunal Pleno

PROCESSO OBJETIVO – AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE – ADVOGADO-GERAL DA UNIÃO – ATUAÇÃO. Consoante dispõe o § 3º do artigo 103 da Constituição Federal, o Advogado-Geral da União atua, na ação direta de inconstitucionalidade, como curador da norma atacada. BENEFÍCIO FISCAL – CONSENSO. A disciplina de benefício fiscal pressupõe consenso entre os Estados – artigo 155 da Carta da República. ADI 4457 / PR - PARANÁ AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADERelator(a):  Min. MARCO AURÉLIO.Julgamento:  01/06/2011 .Órgão Julgador:  Tribunal Pleno

  

E M E N T A: AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE - INEXISTÊNCIA DE PRAZO DECADENCIAL - ICMS - CONCESSÃO DE ISENÇÃO E DE OUTROS BENEFÍCIOS FISCAIS, INDEPENDENTEMENTE DE PREVIA DELIBERAÇÃO DOS DEMAIS ESTADOS-MEMBROS E DO DISTRITO FEDERAL - LIMITAÇÕES CONSTITUCIONAIS AO PODER DO ESTADO-MEMBRO EM TEMA DE ICMS (CF, ART. 155, 2., XII, "G") - NORMA LEGAL QUE VEICULA INADMISSIVEL DELEGAÇÃO LEGISLATIVA EXTERNA AO GOVERNADOR DO ESTADO - PRECEDENTES DO STF - MEDIDA CAUTELAR DEFERIDA EM PARTE. AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE E PRAZO DECADENCIAL: O ajuizamento da ação direta de inconstitucionalidade não esta sujeito a observancia de qualquer prazo de natureza prescricional ou de caráter decadencial, eis que atos inconstitucionais jamais se convalidam pelo mero decurso do tempo. Súmula 360. Precedentes do STF. DIREITO DE PETIÇÃO E AÇÃO DIRETA: O direito de petição, presente em todas as Constituições brasileiras, qualifica-se como importante prerrogativa de caráter democratico. Trata-se de instrumento jurídico-constitucional posto a disposição de qualquer interessado - mesmo daqueles destituidos de personalidade jurídica -, com a explicita finalidade de viabilizar a defesa, perante as instituições estatais, de direitos ou valores revestidos tanto de natureza pessoal quanto de significação coletiva. Entidade sindical que pede ao Procurador-Geral da Republica o ajuizamento de ação direta perante o STF. Provocatio ad agendum. Pleito que traduz o exercício concreto do direito de petição. Legitimidade desse comportamento. ICMS E REPULSA CONSTITUCIONAL A GUERRA TRIBUTARIA ENTRE OS ESTADOS-MEMBROS: O legislador constituinte republicano, com o proposito de impedir a "guerra tributaria" entre os Estados-membros, enunciou postulados e prescreveu diretrizes gerais de caráter subordinante destinados a compor o estatuto constitucional do ICMS. Os princípios fundamentais consagrados pela Constituição da Republica, em tema de ICMS, (a) realcam o perfil nacional de que se reveste esse tributo, (b) legitimam a instituição, pelo poder central, de regramento normativo unitario destinado a disciplinar, de modo uniforme, essa espécie tributaria, notadamente em face de seu caráter não-cumulativo, (c) justificam a edição de lei complementar nacional vocacionada a regular o modo e a forma como os Estados-membros e o Distrito Federal, sempre após deliberação conjunta, poderao, por ato próprio, conceder e/ou revogar isenções, incentivos e benefícios fiscais. CONVENIOS E CONCESSÃO DE ISENÇÃO, INCENTIVO E BENEFICIO FISCAL EM TEMA DE ICMS: A celebração dos convenios interestaduais constitui pressuposto essencial a valida concessão, pelos Estados-membros ou Distrito Federal, de isenções, incentivos ou benefícios fiscais em tema de ICMS. Esses convenios - enquanto instrumentos de exteriorização formal do previo consenso institucional entre as unidades federadas investidas de competência tributaria em matéria de ICMS - destinam-se a compor os conflitos de interesses que necessariamente resultariam, uma vez ausente essa deliberação intergovernamental, da concessão, pelos Estados-membros ou Distrito Federal, de isenções, incentivos e benefícios fiscais pertinentes ao imposto em questão. O pacto federativo, sustentando-se na harmonia que deve presidir as relações institucionais entre as comunidades politicas que compoem o Estado Federal, legitima as restrições de ordem constitucional que afetam o exercício, pelos Estados-membros e Distrito Federal, de sua competência normativa em tema de exoneração tributaria pertinente ao ICMS. MATÉRIA TRIBUTARIA E DELEGAÇÃO LEGISLATIVA: A outorga de qualquer subsidio, isenção ou crédito presumido, a redução da base de calculo e a concessão de anistia ou remissão em matéria tributaria só podem ser deferidas mediante lei especifica, sendo vedado ao Poder Legislativo conferir ao Chefe do Executivo a prerrogativa extraordinária de dispor, normativamente, sobre tais categorias tematicas, sob pena de ofensa ao postulado nuclear da separação de poderes e de transgressão ao princípio da reserva constitucional de competência legislativa. Precedente: ADIn 1.296-PE, Rel. Min. CELSO DE MELLO. ADI 1247 MC / PA - PARÁ MEDIDA CAUTELAR NA AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADERelator(a):  Min. CELSO DE MELLOJulgamento:  17/08/1995           Órgão Julgador:  Tribunal Pleno

            Portanto, quando se trata de benefícios referentes ao ICMS, ainda que se trate de imposto estadual, somente serão convalidados quando concedidos por convênios celebrados no CONFAZ, não sendo aceita nem mesmo a regra geral, que é por meio de lei complementar, prevalecendo os requisitos formais do artigo 2° da LC 24/75:

Art. 2º - Os convênios a que alude o art. 1º, serão celebrados em reuniões para as quais tenham sido convocados representantes de todos os Estados e do Distrito Federal, sob a presidência de representantes do Governo federal.

§ 1º - As reuniões se realizarão com a presença de representantes da maioria das Unidades da Federação.

§ 2º - A concessão de benefícios dependerá sempre de decisão unânime dos Estados representados; a sua revogação total ou parcial dependerá de aprovação de quatro quintos, pelo menos, dos representantes presentes. 

4. Princípio da Separação dos Poderes

            Para que haja a efetividade do nosso sistema tributário, é fundamental que concomitantemente exista harmonia entre os poderes federativos.

            No modelo idealizado por nossa Constituição, estipulou-se o sistema tricípite, onde, adequando as atribuições de cada um a matéria estudada, caberia ao Poder Legislativo criar e regulamentar os tributos mediante leis; ao Poder Executivo exigi-los e ao Poder Judiciário controlar a sua constitucionalidade.

            Entretanto, o cenário atual é bem diferente do almejado. Passa-se por verdadeira crise nas separações dos poderes, onde o executivo legisla cada vez mais, utilizando erroneamente medidas provisórias, decretos, portarias, ordens de serviços e demais instrumentos que lhes é atribuído.

            O judiciário, adotando o denominado ativismo jurídico, vem dando interpretações próprias em seus julgados, adotando entendimento diverso ao pretendido pelo legislador, ao criar novas jurisprudências de acordo com seu próprio entendimento, que por ventura passam a ter força de lei.

            Já o legislativo, por conseguinte, interfere na jurisprudência consolidada pelo judiciário, utilizando do seu não atribuído cunho julgador, alterando a legislação já pacificada, mediante a criação de novos dispositivos legais.

            E é nesse contexto que paira o problema de nosso interesse, no que trata do desrespeito dos Estados membros ao principio da separação dos poderes, no que tange a concessão de benefícios fiscais vinculados ao ICMS.

  

5. Síntese do problema

             A competência da tributação do consumo no Brasil é bastante criticada, uma vez que foi dividida entre União Federal, Estados e Município.

            A União coube a tributação da comercialização de produtos industrializados, através do IPI, aos Estados e Distrito Federal a tributação da comercialização geral dos produtos e mercadoria pelo ICMS e aos municípios a tributação da prestação de serviços utilizando do ISS.

            As críticas ocorrem por ser o ICMS um imposto de competência tributária estadual, dado o seu caráter nacional, já que está diretamente atrelado a capacidade financeira estatal, bem como por sua interferência direta nas economias dos entes estaduais, sendo por vezes utilizado na competição econômica entre eles.

            Sendo assim, um imposto de nítido caráter nacional, foi atribuído a 26 estados mais o Distrito Federal,  existindo por conseguinte, 27 ICMS diferentes em todo o país, ao invés de um único, como haveria de ser.

            O resultado do mau uso da competência dos Estados no que diz respeito ao ICMS, é a instabilidade na harmonia da federação, em decorrência da guerra fiscal, motivada pelas alterações unilaterais dos assuntos que dizem ao referido imposto.

            E o problema fica ainda maior, já que não concordam os Estados e nem os Municípios com a criação do imposto único, pois perderiam a competências a eles originalmente atribuídas em favor da União, ficando prejudicada a tão necessária reforma tributária.

  

6. Neutralidade da carga tributária

             Para que se tenha um sistema tributário justo e eficaz, é preciso que entre os Estados membros, exista a chamada neutralidade da carga tributária, que é brilhantemente definida pelo Professor Eduardo Maneira: (in Revista Internacional do Direito tributário.vol 4,julho/dezembro de 2005) 

“Neutralidade significa que o que norteia o mercado são a s leis da livre concorrência e da competitividade – e nisto a carga tributária deve ser indiferente. O empresário na hora de decidir em que Estado vai instalar a sua  fábrica ou indústria, vai levar em conta o clima, a estrutura, o nível da educação e de saúde púbica daquele Estado, bem como as questões logísticas- por exemplo,  se o Estado está `a beira  mar ou não, se o Estado é continental.Para tal instalação, o empresário não deveria se importar com a questão da carga tributária, se ela fosse neutra. Neutralidade é isso. A carga tributária, principalmente dos impostos sobre o consumo, ou seja, daqueles em que o consumidor é quem vai arcar com o peso do tributo, deveria ser indiferente para as decisões empresariais.”

            Contudo, o que se verifica é a atual auto-flagelação dos Estados, que, na disputa de quem reduz mais a carga tributaria na busca de atrair maiores investimentos, usam equivocadamente a sua competência sobre o ICMS, destruindo a neutralidade do imposto sobre o consumo em prol da guerra fiscal.

7. Do desrespeito ao Princípio da Separação dos Poderes e da LC 24/75

            Abordado todo o entorno da situação, facilita a compreensão das  reiteradas práticas abusivas dos Estados, através de atos unilaterais de concessão de benefícios fiscais no que tange ao ICMS,  sob argumentação de ser tal tributo de competência Estadual.

            Como já abordado em tópico específico, a  Lei Complementar  de n° 24 é a única aplicável no que se refere as alterações incidentes ao ICMS.

            No seu artigo 2°, ela é taxativa ao estipular que os benefícios fiscais devem ser concedidos por convênios celebrados no âmbito do CONFAZ, em decisão unânime dos Estados representantes.

            Acontece que, quando houver disputa entre alguns dos estados, como por exemplo,  quando dois ou mais membros quiserem levar para o seu território determinada indústria, certamente não  se alcançará a unanimidade exigida pela LC 24, já que o Estado interessado votará contra o pleito do seu “concorrente”.

            Por isso, em certos casos, já sabendo que não vão conseguir aprovação no  CONFAZ, preferem os Estados arriscar, criando suas próprias leis, em desobediência ao estabelecido na LC 24.

            Desobediência que é facilitada pela inexistência de punição aos Estados pelos atos de infração.

            Existe no artigo 8° a previsão de sansões pela inobservância do ali estipulado.

            Porém, as punições não vão para os Estados e sim para o contribuinte.

            Em linhas curtas, quem compra a mercadoria ilegitimamente beneficiada , ou seja, o estabelecimento recebedor, não pode tomar o crédito ofertado. Já do estabelecimento que vendeu a mercadoria, deve ser exigido o pagamento da diferença gerada pelo benefício.

            Além do desrespeito a LC 24, os Estados vem passando por cima ainda do princípio  das separações dos poderes.

            Somente o poder judiciário tem legitimidade para declarar se o ato praticado por um Estado é nulo ou não, decretando a sua inconstitucionalidade.

            Diferente disso, o poder executivo, através de autoridades das Secretarias da Fazenda vem declarando a nulidade de incentivos concedidos por outros Estados, atribuindo efeitos retroativos a estas nulidades e ferindo gravemente a separação dos poderes.

            A declaração de nulidade, além de ser ato privativo do poder judiciário, deve ser dada em ampla publicidade  e jamais pode ter os seus efeitos retroativos.

            Por conseguinte, por não terem as sansões previstas pela LC 24 o condão de alcançar os Estados, continuam eles a resolverem individualmente as suas desavenças, ao invés de recorrerem ao caminho da justiça.

            O que faz por aumentar a guerra fiscal, e não por resolvê-la, restando ao contribuinte, maior prejudicado a busca das soluções na esfera judicial.

                                                           

8. O Princípio da Não Cumulatividade

              A não cumulatividade é tida como o principal instrumento da já conceituada neutralidade tributária, e ao se falar do ICMS, está ela prevista no artigo 155 da Constituição Federal:

I- será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal;

II - a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da legislação:

a) não implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações ou prestações seguintes;

b) acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores;

Por este motivo, é o ICMS um imposto plurifásico e não cumulativo, incidente sobre vendas de mercadorias em geral, mas que em um Pais de mercado integrado, sem barreiras alfandegárias, a contra senso, tem a sua competência atribuída aos Estados membros.

Fato que por si só, já dificulta o alcance da neutralidade plena, dada a existências de vários impostos, com diferentes legisladores, tornando quase que impossível o consenso.

O que gera também a tentação dos incentivos fiscais, que são incompatíveis com a neutralidade.

Para que a carga tributária seja neutra, não há como existir incentivos, pois a simples existência dos mesmos em um Estado já altera o valor do imposto naquele local em detrimento dos demais.

As isenções e os regimes de desoneração unilateralmente concedidos, representados pela não incidência ou alíquota zero, no meio da cadeia produtiva ou da cadeia de circulação, levam a serias distorções.

Sendo a não comutatividade mecanismos da neutralidade, seria fundamental que o seu conceito fosse uniforme, o que não é, visto que as divergências ocorrem até mesmo entre os estudiosos do assunto, variando entre principio para uns, regra constitucional para outros, e por aí vai.

Se apegando aos Estados ao conceito que melhor lhes convém.

A corrente majoritária entende que ao se falar em não cumulatividade, se fala em crédito financeiro,ou seja, no sentido mais amplo possível.

Contudo, é diversa a posição do Supremo Tribunal Federal, que interpreta que o conteúdo mínimo da não cumulatividade é o do crédito físico e não o do crédito financeiro.

Como conseqüência, os Estados, adotando a posição do STF, vem fazendo uma estreita interpretação do próprio crédito físico, não permitindo o creditamento de produtos intermediários, em restrição do que seja produtos intermediários, utilizando desse preceito para indiretamente conceder benefícios de tributos, fomentando a indesejável guerra dos tributos.

9. Conclusão

       No que diz respeito a forma de criação  de benefícios atrelados  ao ICMS, não resta dúvida de que a forma correta é a contida na Lei Complementar de n ° 24/ 75, devendo os Estados se submeterem ao formalismo  e apreço do CONFAZ.

            Questão que, pelo menos neste momento, acaba de ser pacificada pelo STF, como apresentado em seu informativo de n ° 629, que jogou por terra a argumentação de que lei complementar seria suficiente para tanto.

            No entanto, ainda não existe mecanismo punitivo que atinja diretamente aos Estados infratores, continuando a recair sobre o contribuinte o ônus da má-conduta de seus governantes.

            Ao se buscar solução para a guerra tributária, dois pontos iniciais talvez seria primeiro se estabelecer punições diretas aos reais infratores e não ao contribuinte, e em um segundo plano, buscar pela uniformização de conceitos fundamentais,mais ainda não pacificados, como é o caso da interpretação do principio da não cumulatividade.

            Enquanto não forem resolvidas questões como estas, fica mais longe de se alcançar a tão almejada reforma tributária, já que o caminho atualmente seguido é justamente o contrário, levando somente a instabilidade econômica e jurídica.